Уголовная ответственность за налоговые преступления: проблемы разграничения и законодательные новеллы

JOURNAL: « SCIENTIFIC NOTES OF V.I. VERNADSKY CRIMEAN FEDERAL UNIVERSITY. JURIDICAL SCIENCE»,

SECTION:

Publication text (PDF)

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

Ученые записки Крымского федерального университета имени В. И. Вернадского Юридические науки. – 2022. – Т. 8 (74). № 4. – С. 299-315.

УДК 343.222.43:347.9

УГОЛОВНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НАЛОГОВЫЕ ПРЕСТУПЛЕНИЯ: ПРОБЛЕМЫ РАЗГРАНИЧЕНИЯ И ЗАКОНОДАТЕЛЬНЫЕ НОВЕЛЛЫ

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

Крымский федеральный университет им. В.И. Вернадского

Статья посвящена анализу сложившейся практики применения статей 159, 198, 199 Уголовного кодекса Рос-сийской Федерации, с учетом законодательных новелл, затронувших как материально-правовые, так и процессу-альные аспекты деятельности судебных органов по оценке совершенных деяний в финансово-бюджетной сфере государства. В работе приведены статистические данные количества раскрытых и нераскрытых органами предвари-тельного расследования преступлений как на территории Российской Федерации в целом, так и на территории Рес-публики Крым, проанализирована судебная практика применения статей 159, 198, 199 и проблемы их разграниче-ния, предложены пути преодоления несовершенств уголовного законодательства в сфере пресечения налоговых преступлений и налогового мошенничества.

Ключевые слова: налоговое преступление, налоговое мошенничество, бюджет, недоимка, налогоплательщик.

Конституция Российской Федерации в главе 2, наряду с гарантированием граж-данам прав, обеспечивающих нормальное функционирование демократического общества, устанавливает и их основные обязанности. Так, статьей 57 закреплена обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы [1, с. 17]. Уплата налога является одной из наиболее важных обязанностей налогоплательщи-ка, поскольку обеспечивает функционирование экономической системы государства

  • целом. По состоянию на декабрь 2021 г. размер полученных федеральным бюдже-том доходов составил 18 765 101 678,2 тыс. руб., из которых:

– оборотные налоги, к числу которых отнесены: НДС, акцизы, ввозная пошлина,

– составили 9 341 068 140,5 тыс. руб.;

– налоги на доходы – 1 257 872 293 руб. [2].

Между тем, установленный органами Следственного комитета Российской Фе-дерации ущерб от налоговых преступлений (то есть размер недополученных раз-личными уровнями бюджетной системы России налоговых доходов) составил около 60 млрд. рублей, из них добровольно было возмещено 39,7 млрд. руб., что составля-ет 66% [3].

Согласно данным правовой статистики, размещенным Генеральной прокурату-рой Российской Федерации, на территории Республики Крым зарегистрировано преступлений экономической направленности (в том числе преступлений, соверша-емых в сфере налогообложения) за 2021 г. – 1022 преступления, из которых: выяв-лено лиц, совершивших указанные деяния, – 673; предварительно расследовано преступлений экономической направленности – 843; уголовные дела по которым переданы в суд – 606 (на 122 преступления больше, чем в 2020 г.). Постепенно сни-жается показатель количества преступлений экономической направленности, не раскрытых органами предварительного расследования, образованными на террито-рии субъекта. Количество таких преступлений за 2021 г. составляет 144 преступле-ния экономической направленности, что ниже на 2,7 % аналогичных показателей за

299

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

2020 г., при том, что в 2020 г. было зарегистрировано преступлений экономической направленности – 974 [4].

Таким образом, неуклонный рост количества совершаемых преступлений, при учете высокой степени их латентности, обусловленной такими факторами, как: стремление субъектов предпринимательской деятельности сокрыть налоговую базу

  • целях получения незаконного материального обогащения, низкая правовая куль-тура, недоверие граждан к деятельности налоговых и правоохранительных органов, недобросовестное исполнение отдельными государственными служащими возло-женных на них обязанностей по проведению налогового контроля, приводят к тому, что часть статей Уголовного кодекса Российской Федерации (далее по тексту – УК РФ), устанавливающих ответственность за совершение преступлений в сфере нало-гообложения, остаются неприменимыми на практике.
    • подтверждение указанных обстоятельств, приведем судебную статистику за 2019-2020 годы. Так, в 2019 г. по обвинению в совершении деяний, предусмотрен-ных ч. 1 ст. 198 УК РФ, а именно: уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица – плательщика страховых взносов от уплаты стра-ховых взносов путем непредставления налоговой декларации (расчета) или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о нало-гах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую деклара-цию (расчет) или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере, – постановлено 46 обвинительных приговоров, из которых назна-чено наказание в виде реального лишения свободы – 1 осуждённому, три осуждён-ных приговоры к лишению свободы без реального отбывания наказания (условно); назначен штраф в качестве основного вида наказания – по 37 уголовным делам. В 2020 году по части 1 ст. 198 УК РФ постановлено 26 обвинительных приговоров, по 23-м из которых в качестве основного вида наказания назначен штраф.

За совершение деяния, предусмотренного ч. 1 ст. 198 УК РФ, в особо крупном размере, в 2020 году осуждено 5 лиц, из которых штраф назначен 4 осуждённым, 1 лицо приговорено к лишению свободы условно. В 2019 году из 15 осуждённых лиц 13-ти был назначен штраф в виде основного вида уголовного наказания.

Наибольшее количестве обвинительных приговоров постановлено по ст. 199 УК РФ:

– по ч. 1 – за уклонение от уплаты налогов, сборов, подлежащих уплате органи-зацией, и (или) страховых взносов, подлежащих уплате организацией — плательщи-ком страховых взносов, путем непредставления налоговой декларации (расчета) или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Рос-сийской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо путем включе-ния в налоговую декларацию (расчет) или такие документы заведомо ложных све-дений, совершенное в крупном размере, – постановлено 65 обвинительных приго-воров в 2019 г., 40 приговоров – в 2020 г.;

– по ч. 2 – за совершение указанных деяний при наличии отягчающих обстоя-тельств (группой лиц по предварительному сговору; в особо крупном размере) – в 2020-м году осуждено 139 лиц, оправдано 4 лица; в 2019-м году осуждено 288 лиц, постановлено 4 оправдательных приговора [5].

Примечательно, что по ст. ст. 199.3 – 199.4 УК РФ за период 2019-2020 года ни одного обвинительного приговора постановлено не было, однако, как следует из

300

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

представленного выше доклада представителя Следственного комитета Российской Федерации, причиняемый ежегодно ущерб бюджетной системе Российской Федера-ции исчисляется миллиардами рублей. Безусловно, на показатели судебной стати-стики влияет тот факт, что, как правило, по делам указанной категории обвиняемые

  • ходе предварительного расследования заявляют о прекращении уголовного дела (уголовного преследования), как следует – в порядке ст. 25.1 УПК РФ им назначает-ся мера уголовно-правового характера в виде судебного штрафа, что является эф-фективным механизмом реагирования государства на нарушение порядка налогооб-ложения и способом реализации принципа экономии уголовной репрессии.

Из изложенного следует вопрос: снижение показателей постановленных россий-скими судами приговоров по статьям УК РФ, предусматривающим уголовную от-ветственность за нарушения в сфере налогообложения, (с учетом повышения обще-го числа преступлений экономической направленности), являются свидетельством повышения уровня правовой сознательности налогоплательщиков или практиче-ских проблем, возникающих при толковании правовых норм, и, как следствие, не-правильной квалификации деяний (например, не по ст. ст. 198 – 199.2 УК РФ, а по ст. 159 УК РФ)? Необходимость разрешения поставленного вопроса обуславливает актуальность исследуемых в данной публикации аспектов.

Постановлением Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 N 48 г. Москва «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления» к числу налоговых преступлений отнесены общественно опасные деяния, уголовная ответственность за которые предусмотрена статьями 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ [6]. Определение перечня преступлений, относимых правопри-менителем в лице высшего судебного органа России, к числу налоговых имеет важ-ное практическое значение: по делам о налоговых преступлениях существует спе-циальный порядок возбуждения производства по уголовному делу, который всту-пившими с 09.03.2022 года поправками изменен: статья 140 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту – УПК РФ) до-полнена ч. 1.3., предусматривающей, что поводом для возбуждения уголовного дела о налоговых преступлениях служат только материалы, которые направлены нало-говыми органами в соответствии с законодательством о налогах и сборах для реше-ния вопроса о возбуждении уголовного дела [7]. Тем самым, исключается суще-ствовавшая ранее возможность возбуждения уголовного дела и до поступления сле-дователю материалов налоговой проверки, например, на основании собранных опе-ративными подразделениями управлений экономической безопасности и противо-действия коррупции (далее по тексту – УЭБиПК) материалов. Подобные меры сви-детельствуют о либерализации уголовно-правовой политики государства, позволя-ющей избежать избыточного давления со стороны и налоговых органов, и силовых структур на субъектов предпринимательской деятельности.

Вместе с тем, общий порядок возбуждения уголовного дела распространяется на расследование преступлений, предусмотренных ст. 159 УК РФ, которые соверша-ются, в том числе, в финансово-бюджетной сфере, в связи с чем имеют сходные ха-рактеристики объективных и субъективных признаков составов налоговых преступ-лений. Кроме того, лицам, обвиняемым в совершении преступлений, предусмотрен-ных ст. ст. 198 – 199.2 УК РФ, согласно ст. 108 УПК РФ, не может быть назначена мера пресечения в виде содержания под стражей, тогда как в отношении лица, об-

301

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

виняемого в совершении деяния, предусмотренного ст. 159 УК РФ, такой законода-тельный запрет не установлен (за исключением случаев совершения преступления индивидуальным предпринимателем в связи с осуществлением им предпринима-тельской деятельности и (или) управлением принадлежащим ему имуществом, ис-пользуемым в целях предпринимательской деятельности). Таким образом, правиль-ность разграничения указанных составов влияет не только на окончательную право-вую оценку государства, даваемую судом в приговоре, но и на весь ход предвари-тельного расследования по уголовному делу, даже – на стадию его возбуждения и избрание меры пресечения.

Объективная сторона уклонения заключается в бездействии – уклонении от уплаты налогов и (или) сборов в нарушение установленной законодательством и известной лицу обязанности уплатить налоги, сборы, взносы при наличии реальной возможности уплатить такие обязательные платежи. Это бездействие связано с дву-мя альтернативно указанными способами совершения преступления:

– уклонение путём непредставления налоговой декларации (расчёта) или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Россий-ской Федерации о налогах и сборах является обязательным (п. 4, 5 постановления Пленума);

– уклонение путём включения в налоговую декларацию (расчёт) или иные доку-менты, представление которых в соответствии с законодательством Российской Фе-дерации о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений.

Как видим, первой проблемой конструирования диспозиций налоговых преступ-лений является их бланкетность. Так, законодателем в качестве способа совершения преступления предусмотрено непредоставление иных документов, под которыми, согласно разъяснениям Пленума ВС РФ, понимаются предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации (далее – НК РФ) и принятыми в соответствии с ним федеральными законами, региональными законами и нормативными правовы-ми актами муниципальных образований документы, подлежащие приложению к налоговой декларации (расчету) и служащие основанием для исчисления и уплаты налогов, сборов, страховых взносов. Между тем, в самой диспозиции ст. 198 УК РФ наступление уголовной ответственности связано с уклонением от уплаты тех обяза-тельных платежей, которые установлены только законодательством Российской Федерации. В силу ст. 1 НК РФ, законодательство Российской Федерации о налогах

  • сборах состоит из Налогового кодекса и принятых в соответствии с ним феде-ральных законов о налогах, сборах, страховых взносах. Следовательно, региональ-ные и муниципальные нормативно-правовые акты не отнесены действующим нало-говым законодательством, которое подлежит применению при установлении нали-чия в деянии лица признаков состава налогового преступления (п. 29 Постановле-ния Пленума ВС РФ), к числу актов, нарушение которых влечет уголовную ответ-ственность. В то же время, согласно абз. 3 п. 1 Постановления Пленума ВС РФ, от-ветственность по ст. ст. 198 – 199 УК РФ наступает в случае уклонения от уплаты федеральных налогов и сборов, страховых взносов, региональных налогов и мест-ных налогов и сборов. Таким образом, Постановление ВС РФ, призванное, согласно преамбуле, обеспечить единообразное применение судами законодательства об уго-ловной ответственности за налоговые преступления, с учетом запрета расширитель-ного толкования уголовно-правовых норм, создает практический вопрос: соответ-

302

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

ствует ли дача уголовно-правовой оценки государством деяниям лица, связанным с уклонением от уплаты регионального или муниципального налога, буквальному толкованию содержания закона?

Определенную проблему на практике составляет установление субъективной стороны преступления. Верховный суд РФ обратил внимание судов на то, что со-вершение налоговых преступлений возможно только с прямым умыслом. Соответ-ственно, суду необходимо дать оценку, имеются ли обстоятельства, прямо указы-вающие на осознание лицом противоправного характера своих деяний, желание ли-бо сознательное допущение наступления вредных последствий в виде причинения крупного либо особо крупного ущерба. На наличие таких обстоятельств может ука-зывать, например:

  1. согласованность действий группы лиц, нацеленная на минимизацию налого-вых обязательств. При наличии доказательственной базы совершения преступления группой лиц и согласованности указанных действий, необходимо обратить внима-ние на то, что в качестве квалифицирующего признака законодателем в ст. 198 УК РФ учтен только особо крупный размер уклонения, тогда как в ст. 199 УК РФ со-держится квалифицирующий признак в виде совершения деяния группой лиц по предварительному сговору. В таком случае возникает необходимость при постанов-лении обвинительного приговора давать ссылку на п. «в» ч. 1 ст. 63 УК РФ, в кото-ром законодателем перечислены формы соучастия от менее общественно опасной (группа лиц) до наиболее опасной (преступное сообщество). Вместе с тем, отсут-ствие разграничения общественной опасности преступного посягательства в зави-симости от совершения деяния в соучастии может приводить к злоупотреблениям на практике: правоприменитель назначает наказание, опираясь на размер уклоне-ния, тогда, как установление факта совершения преступления в соучастии свиде-тельствует о направленности преступного умысла, заранее спланированном харак-тере совершаемого деяния, достижении преступного сговора между соучастниками, как следствие, – продолжаемости во времени совершенного преступления. Кроме того, необходимо помнить и о соразмерности назначаемого наказания, которой не представляется возможным достичь в ситуации, когда составы простого, квалифи-цированного и, например, особо квалифицированного состава не разграничены по форме соучастия.

Говоря о способах совершения уклонения, хотелось бы обратить внимание на необходимость установления критериев разграничения совершения преступления путем минимизации налогового обременения от допустимых пределов налоговой оптимизации, под которой понимается легальное снижение налоговых выплат пу-тем квалифицированной организации дел по исчислению и уплате налогов. К усло-виям законности деятельности по оптимизации можно, например, отнести примене-ние налогоплательщиком такого режима налогообложения, который допускается налоговым законодательством (упрощенная система налогообложения; действовав-ший до 01.01.2021 года Единый налог на вмененный доход (далее по тексту – ЕНВД), отмененный в связи с увеличением числа случаев уклонения от уплаты налогов с помощью этого специального налогового режима, поскольку исчислен-ный налог при ЕНВД не зависел от реальной выручки и часто использовался при реализации схем по дроблению бизнеса);

303

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

  1. доказанные факты подконтрольности фирмы-однодневки, в том числе, выпол-нение ряда административно-хозяйственных операций организации якобы силами и средствами фирмы-однодневки с использованием материально-технического резер-ва или рабочей силы проверяемого налогоплательщика;
  2. факты имитации налогоплательщиками хозяйственных связей с фирмами-однодневками.

Кроме того, Следственный комитет России в Методических рекомендациях «Об исследовании и доказывании фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора)» указал, что доказательствами наличия прямого умысла могут служить и прямые улики противоправной деятельности: например, наличие «черной бухгалтерии», обнаружение печатей и документации фирм-однодневок на террито-рии (в помещении) проверяемого налогоплательщика, факты обналичивания денеж-ных средств вместе с установленными фактами их расходования на те или иные нужды налогоплательщика-организации, ее должностных лиц и учредителей (участников) [8].

Следует отметить, что при установлении умысла лица в совершении преступных деяний, посягающих на установленный порядок взимания налогов и сборов, судам необходимо учитывать позицию Конституционного суда Российской Федерации, возлагающего на налоговые органы обязанность по проверке достоверности сведе-ний, содержащихся в документах налогового учета и налоговой отчетности, подава-емых декларантом.

4 марта 2021 года Конституционным судом РФ была рассмотрена жалоба гр-на Калугарова В.В. о признании ч. 1 ст. 159 УК РФ противоречащей ст. ст. 18 и 46 (часть 1) Конституции РФ, поскольку, по мнению заявителя, указанная норма поз-воляет привлекать действовавшего добросовестно налогоплательщика к уголовной ответственности, возлагая только на него одного, не имеющего специального обра-зования, ответственность за ошибочные решения налоговых органов о предоставле-нии ему налогового вычета. Гражданин Калугаров обвинялся в мошенничестве, а именно: ему инкриминировалось, что, приобретя квартиру за счет средств феде-рального бюджета, он представил в налоговый орган две налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц за 2015 и 2016 годы с заявлением о предоставле-нии имущественных налоговых вычетов, на получение которых он не имел права, будучи участником накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения во-еннослужащих. Судом первой инстанции В.В. Калугарову было назначено наказа-ние в виде штрафа в размере 50 тыс. руб. Судом апелляционной инстанции приго-вор был оставлен без изменения и было установлено, что подсудимый действитель-но представил договор купли-продажи, кредитный договор и сообщил, что жилое помещение приобретено «по военной ипотеке», однако не уточнил, что расходов из личных сбережений он не понес. По мнению судов, подсудимый не мог заблуж-даться относительно правомерности своих действий, поскольку в силу п. 5 ст. 220 НК РФ ему не положен имущественный налоговой вычет: жилое помещение приоб-ретено подсудимым за счет средств бюджетной системы РФ, а не за счет собствен-ных средств [9].

Конституционный суд РФ, рассматривая жалобу, обратил внимание судов на то, что не исключены как добросовестное заблуждение налогоплательщика относи-тельно законности основания для получения имущественного налогового вычета

304

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

(Постановление от 24 марта 2017 года № 9-П), так и ошибки в расчетах, в том чис-ле, вследствие незнания налогового закона, при исчислении подлежащей уплате суммы налога (Постановление от 31 октября 2019 года № 32-П и Определение от 21 июня 2001 года № 173-О). Следовательно, обращение приобретателя жилого поме-щения в налоговый орган и представление им документов, чтобы подтвердить наличие у него права на вычет, служат предпосылкой для выполнения налоговым органом своей обязанности по контролю за соблюдением законодательства о нало-гах и сборах. Если в ходе проводимой камеральной проверки выявлены ошибки, противоречия, несоответствия сведений, предоставленных декларантом, об этом должно быть ему сообщено, с требованием представить в течение 5 дней пояснения или внести надлежащие исправления в установленный срок.

Необходимо отметить, что вопросы соответствия ст. 159 УК РФ Конституции при признании лица виновным в совершении мошенничества в связи с предоставле-нием ему налогового вычета были предметом неоднократного рассмотрения Кон-ституционным судом. В Постановлении от 22 июля 2020 года № 38-П по делу о проверке конституционности ч. 3 ст. 159 УК РФ Конституционный Суд указал, что не образует объективных признаков мошенничества обращение лица, приобретшего жилой дом, квартиру, комнату или долю (доли) в них, в налоговый орган для под-тверждения его права на вычет, если такое обращение повлекло ошибочное призна-ние этого права налоговым органом или ошибочное установление размера вычета по результатам налоговой проверки, проведенной по документам, необходимым для разрешения данного вопроса и достаточным для его правильного разрешения, тем более, когда эти документы не содержат признаков подделки или подлога либо их представление не сопряжено с совершением других намеренных действий, специ-ально направленных на создание условий для принятия налоговым органом оши-бочного решения, и когда на их основании при обычной внимательности и осмотри-тельности сотрудников налогового органа могло бы быть принято решение об отка-зе в предоставлении налогового вычета. Конституционный суд пришел к выводу, что само по себе такое обращение может быть необоснованным (например, если налогоплательщик ошибается в оценке наличия права на вычет и полагается на компетентность сотрудников налогового органа, чтобы подачей обращения разре-шить вопрос о наличии или отсутствии этого права), не свидетельствует об умысле на совершение мошенничества.

Таким образом, Конституционный суд пришел к выводу, что само по себе не-обоснованное обращение налогоплательщика в налоговый орган с целью реализа-ции права на имущественный налоговый вычет в связи с приобретением жилого помещения не может считаться представляющим достаточную для криминализации общественную опасность, поскольку предоставление вычета должно быть в такой ситуации исключено действиями сотрудников налогового органа, которые прини-мают решение, с учетом наличия специального образования, определенной законом квалификации [10].

Следственным комитетом РФ налоговым и следственным органам рекомендова-лось учитывать, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) может быть результатом как виновных деяний (умышленных и по неосторожности), так и дея-ний, которые могут быть квалифицированы как невиновные, к числу которых отне-сена непреднамеренная арифметическая (техническая) ошибка при исчислении

305

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

налога. К числу обстоятельств, повлекших по неосторожности совершение налого-вого правонарушения, следственным органом отнесены низкая квалификация либо временная нетрудоспособность бухгалтера организации. Установление подобных фактов в ходе проводимой налоговой проверки, не является основанием для осво-бождения лица от ответственности и влечет наложение предусмотренных налого-вым законом санкций, однако, вследствие отсутствия прямого умысла лица на со-вершение противоправных деяний, уголовная ответственность должностных лиц или представителей организации не наступает.

Проблемы квалификации деяний, связанных с получением необоснованного налогового вычета, возникают не только в связи с неисполнением или ненадлежа-щим исполнением обязанностей налогового органа при проведении проверки предоставленных налогоплательщиком сведений, как в рассмотренном выше при-мере, но и в случае установления умысла лица на получение неосновательного обо-гащения ввиду необходимости разграничения в процессе квалификации смежных составов: ст. 159 УК РФ и ст. ст. 198-199 УК РФ.

Так, ст. 171 НК РФ налогоплательщицу гарантировано право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость на установленные законом налоговые вы-четы. Может сложиться ситуация, при которой суммарный размер налоговых выче-тов по налогам может превысить сумму исчисленного налога. В таком случае зако-ном предусмотрена альтернатива: налогоплательщику предоставляется право на возмещение разницы между суммой исчисленного налога и суммой налоговых вы-четов в форме либо зачета, либо возврата суммы излишне уплаченного налога. Про-цедура возмещения налогового вычета проводится как в заявительном порядке (до проведения камеральной проверки), так и в общем порядке – при проведении нало-говым органом проверки по поданной налогоплательщиком декларации. Следова-тельно, внося в декларацию недостоверную информацию, лицо может, как недопла-тить в бюджет налог при зачете разницы, в счет имеющихся недоимок или будущих налоговых платежей, так и получить возмещение из бюджета соответствующего уровня в форме возврата. Как видим, квалификация деяния может зависеть от ито-гового решения, принимаемого налоговым органом по результатам рассмотрения предоставленной декларации с недостоверной информацией:

– если лицу предоставляется возврат, то речь идет о хищении чужого имущества (бюджетных средств соответствующего уровня бюджета) путем обмана, следова-тельно, квалификация содеянного – по ст. 159 УК РФ (часть статьи – в зависимости от размера причиненного возвратом ущерба);

– если производится зачет разницы налогового платежа, вследствие чего винов-ное лицо не вносит в бюджет денежные средства, то речь идет о недополучении государством налога, следовательно, квалификация содеянного – по ст. ст. 198, 199 УК РФ (часть статьи – в зависимости от размера уклонения).

В другом случае, как квалифицировать содеянное, если лицо подает налоговую декларацию с недостоверными сведениями с намерением получить возврат упла-ченной суммы налога? Налоговый орган в ходе проведения проверки, установив обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению и выявив наличие у лица недоимки по иному налогу, вправе самостоятельно принять решение о зачете суммы налога, подлежащей возмещению, в счет погашения недоимки (п. 4 ст. 176 НК РФ),

  • результате чего уменьшается размер суммы налогов, подлежащих оплате налого-

306

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

плательщиком. Однако, учитывая незавершенность исполнения объективной сторо-ны по независящим от лица обстоятельствам, как правильно квалифицировать дея-ние: по направленности умысла – по ст. 159 УК РФ со ссылкой на ч. 3 ст. 30 УК РФ, или по фактически достигнутому результату – ст. 198 УК РФ?

Еще одним дискуссионным вопросом разграничения составов мошенничества и налоговых преступлений является случай обращения лица, включившего недосто-верные сведения в декларацию, с заявлением о предоставлении возврата суммы из-лишне уплаченного налога, а после принятия решения введенным в заблуждение налоговым органом о возврате, недобросовестный налогоплательщик подает заяв-ление об изменении формы возмещения налога – с возврата на зачет в счет предсто-ящих платежей. На наш взгляд, решение введенного в заблуждение налогового ор-гана о возмещении суммы излишне уплаченного налога выступает в качестве пра-вопорождающего факта, обусловливающего появление у декларанта права требова-ния в отношении денежных средств из соответствующего уровня бюджета. Такой вывод следует из того, что государство, реализующее властные полномочия через налоговые органы, принимая решение о возмещении суммы излишне уплаченного налога, теряет правомочие по распоряжению указанными денежными средствами, что подтверждается возложенной на налогоплательщика обязанностью возвратить полученные в заявительном порядке суммы с учетом процентов за пользование чу-жими денежными средствами (п. 24 ст. 176.1 НК РФ). Согласно п. 6 Постановления Пленума ВС РФ от 30.11.2017 N 48 «О судебной практике по делам о мошенниче-стве, присвоении и растрате» состав мошенничества считается оконченным со дня вступления в силу принятого уполномоченным органом или лицом, введенными в

заблуждение относительно наличия у виновного или иных лиц законных оснований для владения, пользования или распоряжения имуществом, правоустанавливающего решения [11]. Следовательно, мошенничество при возмещении НДС считается оконченным с момента вынесения налоговым органом решения о возмещении, по-скольку именно с данным решением связывается момент возникновения у лица пра-ва требования имущества из соответствующего бюджета.

Из приведенных выше ситуаций следует вопрос: существуют ли общепринятые критерии разграничения мошенничества и уклонения от уплаты налогов? В право-применительной практике – нет.

Так, Советский районный суд г. Краснодара постановлением от 05.03.2018 г. вышел за пределы полномочий и направил дело прокурору, усмотрев необходи-мость переквалификации деяний подсудимого со ст. 199 УК РФ на ст. 159 УК РФ, посчитав квалификацию по ст. 199 УК РФ слишком мягкой и заявив о необходимо-сти рассмотрения вопроса о вычете НДС как мошенничества. С. инкриминирова-лось то, что он, являясь генеральным директором ОАО, уклонился от уплаты НДС путём включения в налоговые декларации недостоверных сведений, обосновавших налоговый вычет, в результате чего была занижена налогооблагаемая масса, что по-влекло неполучение бюджетом 26308302 рублей. Недостоверные сведения касались приобретения ОАО у ООО услуг и товарно-материальных ценностей. Краснодар-ский краевой суд, отменив постановление как незаконное и направив дело на новое рассмотрение, указал на следующее:

  1. для решения вопроса о наличии в действиях обвиняемого состава хищения путём мошенничества суду необходимо установить полно и всесторонне обстоя-

307

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

тельства дела, свидетельствующие о наличии в действиях директора умысла на со-вершение мошенничества, а именно: истребовать документы, подтверждающие ли-бо опровергающие невыполнение контрагентом перед заказчиками договорных обя-зательств; допросить конкурсного управляющего, которому передана хозяйственная документация предприятия, в том числе, документы, подтверждающие или опро-вергающие факт оказания услуг и поставки оборудования (акты приема-передачи, счета-фактуры и т.д.). Между тем, суд первой инстанции ограничился показаниями свидетеля К., участвовавшего в налоговой проверке ОАО, о том, что была установ-лена невозможность подрядными организациями выполнить взятые на себя обяза-тельства. Суд кассационной инстанции указал, что для решения вопроса о наличии

  • действиях обвиняемого состава хищения путём мошенничества суд не истребовал документы, подтверждающие либо опровергающие фактическое невыполнение ОАО договорных обязательств. Выводы суда о том, что в материалах уголовного дела имеются 2 судебно-бухгалтерские экспертизы, противоречащие выводам акта исследования, проведённого в ходе доследственной проверки, также не могут слу-жить основанием для возвращения дела прокурору;
    1. уголовный закон исключает идеальную совокупность преступлений, преду-сматривающих ответственность за хищение денежных средств мошенническим путём, легализацию доходов, полученных преступным путём, с неуплатой налогов с организации;
    2. суд первой инстанции не учел и процессуальные особенности возбуждения уголовного дела: поводом к возбуждению уголовного дела в отношении С. по ст. 199 УК РФ явились результаты налоговой проверки. Указывая на признаки в дей-ствиях С. злоупотребления полномочиями с целью личного обогащения и извлече-ния выгод, суд не учёл, что поводом для возбуждения уголовного дела, предусмот-ренного гл. 23 УК РФ, является только заявление руководителя коммерческой орга-низации либо его согласие [12].

Ростовский областной суд, наоборот, поддержал приговор суда первой инстан-ции, которым Радошевич А.И. был признан виновным в совершении деяния, преду-смотренного ст. 159 УК РФ, а именно: по двум эпизодам хищения путем мошенни-чества группой лиц по предварительному сговору денежных средств из бюджета Российской Федерации в особо крупном размере, путем незаконного возмещения НДС ООО в размере 4 861 746 руб. 13 коп. и незаконного возмещения НДС ООО в размере 4 028 503 руб. 68 коп. Судебная коллегия не нашла оснований для удовле-творения жалобы стороны защиты о неправильной квалификации преступления и возможном наличии в данном случае признаков преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, исходя из того, что названной нормой предусмотрена уголовная от-ветственность за уклонение от уплаты налога при условиях, указанных в ее диспо-зиции. Однако по настоящему уголовному делу судом первой инстанции было уста-новлено, что Радошевичем А.И. было совершено хищение путем мошенничества денежных средств из бюджета Российской Федерации, путем незаконного возмеще-ния НДС, фактически принадлежащим ему юридическим лицам. То есть, указанные денежные средства из бюджета РФ были переведены на счета юридических лиц, в результате действий Радошевича А.И. и его соучастников, использовавших пре-ступную схему неправомерного возмещения НДС, что, по мнению коллегии, не мо-жет быть расценено как уклонение от уплаты налогов [13].

308

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

Некоторые суды квалифицируют преступные деяния лица по получению и удер-жанию незаконно полученного налогового вычета как действия, образующие иде-альную совокупность: приговором Усинского городского суда Республики Коми от 22 мая 2017 года Коз-В В.Г. был осужден по п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ и по ч. 3 ст.

  1. УК РФ. Согласно приговору, являясь директором организации, Коз-в, путем включения в налоговые декларации заведомо ложных сведений уклонился от упла-ты налогов на прибыль и на добавленную стоимость в особо крупном размере в сумме 17 575 121 руб., что составило 81,12% от всех подлежащих уплате налогов. В ходе проведения налоговой проверки было установлено, что необоснованная нало-говая выгода НДС возникла, в том числе:
    1. в результате включения в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, и в состав налоговых вычетов по НДС сведений об операциях с организациями, при отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций с контрагентами, у которых отсутствовали необходимые условия для достижения ре-зультатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управ-ленческого и технического персонала, основных средств, производственных акти-вов. Заключение подобных договоров с этими организациями не было обусловлено разумными экономическими причинами, носило формальный характер и преследо-вало цель получения необоснованной налоговой выгоды;
    2. в результате включения в состав расходов формально начисленных премий руководителю Коз-ву В.Г. и бухгалтеру Ш. без согласования с соучредителем орга-низации, без учета стажа работы, должностного оклада, вне зависимости от кон-кретных производственных и трудовых результатов, что повлекло завышение рас-ходов на выплату компенсаций за неиспользованный отпуск и страховых взносов и имело цель получения необоснованной налоговой выгоды.

При этом суд апелляционной инстанции исключил из квалификации содеянного ссылку на ч. 3 ст. 159 УК РФ, руководствуясь тем, что действия Коз-ва В.Г., направленные на принятие налоговым органом решения о возмещении по НДС за 1 квартал 2012 года в сумме 214 570 рублей, уже вошли в событие преступного дея-ния, за которое он осужден по п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ [14]. Таким образом, иде-альной совокупности деяния лица не образуют и требуют четкого разграничения критериев составов мошенничества и налоговых преступлений.

Доктриной уголовного права разработаны три подхода к разграничению указанных составов:

  1. Сторонники первого подхода (Трохов С. В.) полагают, что квалификацию содеянного необходимо осуществлять в зависимости от направленности умысла ли-ца и целей, им преследуемых [15].
  2. Сторонники второго подхода (Васильева М.В., Перекрестова Л.В.) относят незаконное возмещение НДС к уклонению от уплаты налогов, независимо от направленности умысла, формы получения налогового возмещения: либо путем возврата, либо путем зачета [16].
  3. Сторонники третьего подхода (Белов Е.В., Харламова А.А.) квалифицируют возмещение НДС только как хищение, совершенное путем обмана [17].

Между тем, отсутствие единого подхода к вопросам разграничения мошенниче-ства и составов уклонения имеет важное практическое значение:

309

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

  1. составы уклонения отнесены к категориям небольшой тяжести (только ч. 2 ст. 199 УК РФ законодателем отнесена к тяжким преступлениям), в то время как ч. 1 ст. 158 УК РФ отнесена к преступлениям небольшой тяжести, ч. 2 – средней тяже-сти, ч. 3, 4 – к тяжким преступлениям. Определение категории преступления влияет на определение вида рецидива, сроков применения условно-досрочного освобожде-ния от наказания, исчисления сроков давности, в том числе – для освобождения от уголовной ответственности;
  2. составы уклонения предусматривают специальное основание для освобож-дения – полная уплата суммы недоимки и соответствующих пеней, а также суммы штрафа; основания для освобождения от уголовной ответственности за мошенниче-ство общие, предусмотренные главной 11 УК РФ;
  3. преступления различаются и по моменту окончания: уклонение от уплаты налогов считается оконченным в момент фактического неисполнения налогопла-тельщиком обязанности по их неуплате, который, согласно разъяснениям Пленума Верховного суда, может не совпадать со сроком подачи налоговой декларации. По-скольку, по общему правилу, мошенничество признается оконченным с момента, когда имущество поступило в незаконное владение виновного или других лиц и они получили реальную возможность пользоваться или распорядиться им по своему усмотрению, то мошенничество в сфере налогообложения следует считать окончен-ным с момента принятия введенным в заблуждение налоговым органом решения о наличии у лица права на получение налогового вычета.

Решая проблему разграничения составов уклонения и мошенничества в сфере налогообложения, на наш взгляд, законодателю необходимо закрепить состав «налогового мошенничества» в ст. 159.7 УК РФ, сформулировав диспозицию статьи следующим образом: «мошенничество в сфере налогообложения, то есть хищение денежных средств из бюджета бюджетной системы Российской Федерации, субъек-тов Российской Федерации, муниципальных образований при возмещении налога, сбора, страховых взносов, путем включения заведомо ложных сведений в налого-вую декларацию или иные документы, представление которых в соответствии с за-конодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязатель-ным».

Кроме того, в целях стимулирования возмещения причиненного бюджету ущер-ба, необходимо внести изменения в ст. 76.1 УК РФ (часть 2), указав среди основа-ний освобождения от уголовной ответственности возмещение ущерба лицом, со-вершившим впервые преступление, предусмотренное ст. 159.7 УК РФ. Здесь следу-ет обратить внимание на позицию Конституционного суда РФ, указавшего на то, что установление неодинаковых условий для освобождения от уголовного пресле-дования лиц, совершивших разные преступления (разграничение ст. ст. 159 и 198, 199 УК РФ), направлено на достижение целей дифференциации уголовной ответ-ственности и наказания, усиления их исправительного воздействия, предупрежде-ния новых преступлений, и тем самым – защиты личности, общества и государства от преступных посягательств [18]. Вместе с тем, установление специальных основа-ний для освобождения от уголовной ответственности за налоговое мошенничество, на наш взгляд, может стать одним из направлений гуманизации уголовно-правовой политики, позволяющей в условиях серьезной санкционной нагрузки на экономику Российской Федерации обеспечить беспрерывную деятельность предпринимателей,

310

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

которые могли бы активно создавать необходимые для импортозамещения товары, оказывать услуги. Кроме того, уплата в бюджет денежного возмещения в размере двукратной суммы причиненного ущерба (даже за исключением недоимки, по-скольку в данном случае она не образуется), само по себе, уже оказывает сильное превентивное влияние на лицо, решившее ввести в заблуждение налоговый орган. На необходимость снижения «репрессивного давления» на хозяйствующих субъек-тов в кризисный период указывает и внесенный в Государственную Думу законо-проект об объявлении амнистии в отношении граждан Российской Федерации, со-вершивших преступления небольшой и средней тяжести в сфере экономики, к числу которых предложено отнести, среди прочего, ч. 1, 2, 3 ст. 159, ч. 1 ст. 199 УК РФ.

Для приведения в соответствие норм материального и процессуального права, на наш взгляд, в ч. 2 ст. 140 УПК РФ необходимо внести изменения, указав, что «пово-дом для возбуждения уголовного дела о преступлениях, предусмотренных ст. ст. 159.7, 198 – 199.2 УК РФ, служат только материалы, которые направлены налого-выми органами в соответствии с законодательством о налогах и сборах для решения вопроса о возбуждении уголовного дела».

  • 2020 году блок норм, регулирующих вопросы уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений, претерпел изменения: был изменен механизм исчисления крупного и особо крупного размера неуплаченного налога. Прежняя модель исчисления предполагала альтернативу: исчисление в твердой денежной сумме или в процентах, что позволяло учесть особенности различных налогопла-тельщиков в целях обеспечения справедливости при дифференциации уголовного наказания, когда речь шла, например, об исчислении налоговой обязанности орга-низации, исходя из показателей ее предпринимательской деятельности, принадле-жащего ей имущества, обособленного от имущества ее учредителей и участников и др. Новая модель исчисления предполагает применение только твёрдых сумм не-уплаченных налогов, сборов, страховых взносов за период в пределах трёх финан-совых лет подряд. При этом в рассчитываемую сумму входит только сумма недоим-ки, за исключением штрафа и пени, хотя в случае освобождения лица от уголовной ответственности по ст. 198 УК РФ, наряду с недоимкой, необходимо оплатить сум-му штрафа и пеней, а по ст. 199 УК РФ – сумму штрафа.

Введение законодателем в примечание к ст. 198 УК РФ конструкции крупного размера, посредством установления требования к продолжительности периода вре-мени, в течение которого формируется недоимка, – 3 финансовых года, порождает ряд практических вопросов: каким образом подсчитывается причиненная недоимка по многоэпизодным преступлениям? В какой момент считать деяние оконченным? Как влияет направленность умысла на исчисление размера недоимки по многоэпи-зодным преступлениям? Можно ли относить составы уклонения к продолжаемым преступлениям?

Наглядным примером является приговор Свердловского районного суда г. Ко-стромы по делу № 1-137/2019, оставленный без изменения апелляционным поста-новлением Костромского областного суда по делу № 22-799/2019. Первоначально лицу было предъявлено обвинение в совершении двух преступлений (ч. 1 ст. 198 УК РФ), разделённых по налоговым периодам – за 2011–2013 гг. и за 2014–2015 гг. Суд объединил эпизоды и по первому эпизоду, в связи с истечением сроков давно-сти, производство прекратил. Суд апелляционной инстанции, рассмотрев жалобу

311

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

стороны о необходимости поэпизодной квалификации, указал следующее: «три фи-нансовых года подряд, подлежащих учёту при исчислении недоимки, представляют собой минимальный период, за который налогоплательщик может быть привлечён к уголовной ответственности при неуплате им соответствующей части налога. И в том случае, если этот временной период составляет бóльшую продолжительность, а также, если сумма недоимки превысит единовременно 2 700 000 рублей, это позво-ляет квалифицировать такое деяние как одно продолжаемое преступление, состоя-щее из ряда тождественных действий, объединённых единым умыслом на сокрытие доходов от налогообложения, поэтому доводы жалобы в этой части о необходимо-сти его поэпизодной квалификации по признаку цикличности, суд находит не со-стоятельными» [19].

Таким образом, момент окончания длящегося преступления (авторы настоящего исследования исходят из того, что под длящимся преступлением в науке уголовного права понимается действие или бездействие, сопряженное с последующим длитель-ным невыполнением обязанностей, возложенных на виновного законом под угрозой уголовного преследования) рассчитывается по последнему эпизоду, и за совершен-ные деяния по первым эпизодам лицо не освобождается от уголовной ответственно-сти в связи с истечением сроков давности, а недоимка за все эпизоды, объединен-ные единым умыслом, суммируется, образуя тем самым обязательный признак пре-ступления с материальным составом – крупный размер.

Подводя итог настоящему исследованию, следует отметить, что уголовный закон

  • части установления ответственности за преступления в сфере налогообложения достаточно динамичен: с учетом изменяющейся макроэкономической ситуации, увеличения санкционной нагрузки, в целях стимулирования предпринимателей к производству импортозамещающих товаров и услуг и снижения нагрузки на отече-ственных производителей со стороны правоохранительных органов изменилась процедура возбуждения уголовных дел, на рассмотрении нижней палаты Парламен-та находится законопроект об объявлении экономической амнистии. Вместе с тем, гуманизация уголовно-правовой политики требует и однозначности в формулиро-вании составов преступлений, отнесенных к числу налоговых, четкого разграниче-ния их с мошенничеством, в связи с чем авторами предложено внести изменения в главу 21 УК РФ путем закрепления ст. 159.7 УК РФ в следующей редакции: «мо-шенничество в сфере налогообложения, то есть хищение денежных средств из бюд-жета бюджетной системы Российской Федерации, субъектов Российской Федера-ции, муниципальных образований при возмещении налога, сбора, страховых взно-сов, путем включения заведомо ложных сведений в налоговую декларацию или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Рос-сийской Федерации о налогах и сборах является обязательным».

Список литературы:

  1. Российская Федерация. Конституция (1993). Конституция Российской Федерации: офиц. текст. –

М.: Проспект, 2022. – 62 с. – Текст: непосредственный.

  1. О федеральном бюджете на 2021 год и на плановый период 2022 и 2023 годов: Федеральный закон № 51-ФЗ от 04.03.2022: [принят Государственной Думой 26.11.2020; одобрен Советом Федерации

02.12.2020]. – Электронные текстовый данные. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_370144/6e24082b0e98e57a0d005f9c20016b1393e16380

/ (дата обращения: 11.06.2022).

312

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

  1. В СКР оценили ущерб от налоговых преступлений в 58 млрд рублей в год [Текст] // Ведомости: [сайт]. – Москва: 2022. — URL: https://www.vedomosti.ru/society/news/2022/01/17/905010-uscherb-nalogovih-prestuplenii (дата обращения: 23.05.2022). – Режим доступа: общий. – Текст: электронный.
  2. Портал правовой статистики Генеральной прокуратуры Российской Федерации: сайт. – Москва, 2022. – URL: http://crimestat.ru/regions_chart_total (дата обращения: 24.05.2022). – Режим доступа: для зарегистр. пользователей. – Текст: электронный.
  3. Судебная статистика РФ: уголовное судопроизводство: данные о назначенном наказании по стать-ям УК: сайт. – Москва, 2022. – URL: http://stat.апи-пресс.рф/stats/ug/t/14/s/17 (дата обращения: 28.05.2022). – Режим доступа: для авториз. пользователей. – Текст: электронный.
  4. «КонсультантПлюс» [Электронный ресурс]: Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 N 48 г. Москва «О практике применения судами законодательства об ответственности за

налоговые преступления». – Электронные текстовые данные. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_338712/ (дата обращения: 26.05.2022).

  1. О внесении изменений в статьи 140 и 144 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федера-ции: Федеральный закон № 51-ФЗ от 04.03.2022: [принят Государственной Думой 04.03.2022; одобрен Советом Федерации 04.03.2022]. – Электронные текстовый данные. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_411111/ (дата обращения: 25.05.2022).
  2. <Письмо> ФНС России «О направлении методических рекомендаций по установлению в ходе налоговых и процессуальных проверок обстоятельств, свидетельствующих об умысле в действиях должностных лиц налогоплательщика, направленном на неуплату налогов (сборов)» (вместе с «Мето-дическими рекомендациями «Об исследовании и доказывании фактов умышленной неуплаты или не-полной уплаты сумм налога (сбора)», утв. СК России, ФНС России) [утв. 13.07.2017 N ЕД-4-2/13650@]. – Электронный ресурс. – Электронные текстовые данные. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_220597/96c60c11ee5b73882df84a7de3c4fb18f1a01961/

.

  1. «КонсультантПлюс» [Электронный ресурс]: Постановление Конституционного суда РФ от 04.03.2021 N 5-П г. Москва «По делу о проверке конституционности части первой статьи 159 Уголов-ного кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданина В.В. Калугаровая». – Электронные текстовые данные. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_378650/ (дата обращения: 21.05.2022).
  2. «КонсультантПлюс» [Электронный ресурс]: Постановление Конституционного суда РФ от 22.07.2020 N 38-П г. Москва «По делу о проверке конституционности части третьей статьи 159 Уго-ловного кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданина М.А. Литвинова». – Электрон-ные текстовые данные. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_358137/ (дата обращения: 20.05.2022).
  3. «КонсультантПлюс» [Электронный ресурс]: Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 30.11.2017 N 48 г. Москва «О судебной практике по делам о мошенничестве, присвоении и растрате». –

Электронные текстовые данные. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_283918/ (дата обращения: 03.06.2022).

  1. Апелляционное постановление Краснодарского краевого суда от 25.04.2018 года по делу № 22-2431/18. — Электронные текстовые данные. – Режим доступа: kraevoi—krd.sudrf.ru (дата обращения:

02.06.2022).

  1. Апелляционное определение Ростовского областного суда от 07.02.2018 года по делу № 22-763/18. — Электронные текстовые данные. – Режим доступа: oblsud—ros.sudrf.ru (дата обращения: 26.05.2022).
  2. Апелляционное определение Верховного суда Республики Коми от 27.09.2017 года по делу № 22-2217/17. — Электронные текстовые данные. – Режим доступа: vs—komi.sudrf.ru (дата обращения:

19.05.2022)

  1. Трохов, С.В. Незаконное возмещение налога на добавленную стоимость: вопросы уголовно-правовой квалификации / С.В.Трохов // Судья. – Москва, 2020. — Электронные текстовые данные. –

Режим доступа: http://www.consultant.ru/law/podborki/ugolovnaya_otvetstvennost_za_nezakonnoe_vozmeschenie_nds/ (дата обращения: 06.06.2022).

  1. Васильева, М.В. Мероприятия по пресечению налоговых преступлений и уклонений от уплаты налогов физическими лицами / М.В. Васильева М.В., Л.В. Перекрестова, Г.Я. Чухнина. — Электронные текстовые данные. – Режим доступа: https://cyberleninka.ru/article/n/meropriyatiya-po-presecheniyu-nalogovyh-prestupleniy-i-ukloneniy-ot-uplaty-nalogov-fizicheskimi-litsami-1 (дата обращения: 27.05.2022).

313

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

  1. Белов, Е.В., Харламова, А.А. Налоговые преступления: уголовная ответственность, проблемы ква-лификации. Научно-практическое пособие / Е.В. Белов, А.А. Харламова: под ред. Н.Г.Каднива. — Элек-

тронные текстовые данные. – Режим доступа: https://www.studmed.ru/belov-e-v-harlamova-a-a-

nalogovye-prestupleniya-ugolovnaya-otvetstvennost-problemy-kvalifikacii_4254b556a87.html (дата обра-щения: 22.05.2022).

  1. «КонсультантПлюс» [Электронный ресурс]: Постановление Конституционного суда РФ от 09.07.2019 N 27-П г. Москва «По делу о проверке конституционности положений статьи 199 Уголовно-го кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданина Д.Н. Алганова». – Электронные тек-стовые данные. – Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_328817/ (дата об-ращения: 05.06.2022).
  2. Приговор Свердловского районного суда г. Костромы по делу № 1-137/2019 от 12 сентября 2019 г. – Текст: электронный. – Режим доступа: https://sudact.ru/regular/doc/v7y3WrgrX6m1/ (дата обраще-ния: 01.06.2022).

Skvortsova O.V., Zitulaeva D.A. Criminal responsibility for tax offenses: problems of differentiation and legislative novelties // Scientific notes of V. I. Vernadsky crimean federal university. Juridical science. – 2022. – Т. 8 (74). № 4. – Р. 299-315.

The article is devoted to the analysis of the current practice of applying articles 159, 198, 199 of the Crim-inal Code of the Russian Federation, with consideration of legislative novelties that have affected both sub-stantive and procedural aspects of the activities of bodies for evaluating committed acts in the financial and budgetary sphere of the state. The paper presents statistical data on the number of crimes disclosed and undis-closed by the bodies of preliminary investigation both on the territory of the Russian Federation as a whole and on the territory of the Republic of Crimea, the judicial practice of applying Articles 159, 198, 199 and the problems of their differentiation are analyzed, ways of overcoming the imperfections of the criminal legisla-tion in prevention of tax crimes and tax fraud.

Keywords: tax crime, tax fraud, budget, arrears, taxpayer.

Spisok literatury:

  1. Rossiyskaya Federatsiya. Konstitutsiya (1993). Konstitutsiya Rossiyskoy Federatsii: ofits. tekst. – M.: Prospekt. 2022. – 62 s. – Tekst: neposredstvennyy.
  2. O federal’nom byudzhete na 2021 god i na planovyj period 2022 i 2023 godov: Federal’nyj zakon № 51-FZ ot 04.03.2022: [prinyat Gosudarstvennoj Dumoj 26.11.2020; odobren Sovetom Federacii 02.12.2020]. – El-

ektronnye tekstovyj dannye. – Rezhim dostupa: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_370144/6e24082b0e98e57a0d005f9c20016b1393e16380 / (data obrashcheniya: 11.06.2022).

  1. V SKR otsenili ushcherb ot nalogovykh prestupleniy v 58 mlrd rubley v god [Tekst] // Vedomosti: [sayt]. – Moskva: 2022. — URL: https://www.vedomosti.ru/society/news/2022/01/17/905010-uscherb-nalogovih-prestuplenii (data obrashcheniya: 23.05.2022). – Rezhim dostupa: obshchiy. – Tekst: elektronnyy.
  2. Portal pravovoy statistiki Generalnoy prokuratury Rossiyskoy Federatsii: sayt. – Moskva. 2022. – URL: http://crimestat.ru/regions_chart_total (data obrashcheniya: 24.05.2022). – Rezhim dostupa: dlya zaregistr. polzovateley. – Tekst: elektronnyy.
  3. Sudebnaya statistika RF: ugolovnoye sudoproizvodstvo: dannyye o naznachennom nakazanii po statiam UK: sayt. – Moskva. 2022. – URL: http://stat.api-press.rf/stats/ug/t/14/s/17 (data obrashcheniya: 28.05.2022).

– Rezhim dostupa: dlya avtoriz. polzovateley. – Tekst: elektronnyy.

  1. «KonsultantPlyus» [Elektronnyy resurs]: Postanovleniye Plenuma Verkhovnogo Suda RF ot 26.11.2019 N
  2. g. Moskva «O praktike primeneniya sudami zakonodatelstva ob otvetstvennosti za nalogovyye prestupleni-

ya». – Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_338712/ (data obrashcheniya: 26.05.2022).

  1. O vnesenii izmeneniy v stati 140 i 144 Ugolovno-protsessualnogo kodeksa Rossiyskoy Federatsii: Federal-nyy zakon № 51-FZ ot 04.03.2022: [prinyat Gosudarstvennoy Dumoy 04.03.2022; odobren Sovetom Feder-

atsii 04.03.2022]. – Elektronnyye tekstovyy dannyye. – Rezhim dostupa: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_411111/ (data obrashcheniya: 25.05.2022).

  1. FNS Rossii «O napravlenii metodicheskikh rekomendatsiy po ustanovleniyu v khode nalogovykh i protses-sualnykh proverok obstoyatelstv. svidetelstvuyushchikh ob umysle v deystviyakh dolzhnostnykh lits nal-ogoplatelshchika. napravlennom na neuplatu nalogov (sborov)» (vmeste s «Metodicheskimi rekomendatsiyami «Ob issledovanii i dokazyvanii faktov umyshlennoy neuplaty ili nepolnoy uplaty summ naloga (sbora)». utv.

314

Скворцова О. В., Зитулаева Д. А.

SK Rossii. FNS Rossii) [utv. 13.07.2017 N ED-4-2/13650@]. – Elektronnyy resurs. – Elektronnyye

tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa:

http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_220597/96c60c11ee5b73882df84a7de3c4fb18f1a01961/

.

  1. «KonsultantPlyus» [Elektronnyy resurs]: Postanovleniye Konstitutsionnogo suda RF ot 04.03.2021 N 5-P g. Moskva «Po delu o proverke konstitutsionnosti chasti pervoy stati 159 Ugolovnogo kodeksa Rossiyskoy Fed-eratsii v svyazi s zhaloboy grazhdanina V.V. Kalugarovaya». – Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_378650/ (data obrashcheniya: 21.05.2022).
  2. «KonsultantPlyus» [Elektronnyy resurs]: Postanovleniye Konstitutsionnogo suda RF ot 22.07.2020 N 38-P g. Moskva «Po delu o proverke konstitutsionnosti chasti tretyey stati 159 Ugolovnogo kodeksa Rossiyskoy Federatsii v svyazi s zhaloboy grazhdanina M.A. Litvinova». – Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_358137/ (data obrashcheniya: 20.05.2022).
  3. «KonsultantPlyus» [Elektronnyy resurs]: Postanovleniye Plenuma Verkhovnogo Suda RF ot 30.11.2017 N
  4. g. Moskva «O sudebnoy praktike po delam o moshennichestve. prisvoyenii i rastrate». – Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_283918/ (data obrashcheniya: 03.06.2022).
  5. Apellyatsionnoye postanovleniye Krasnodarskogo krayevogo suda ot 25.04.2018 goda po delu № 22-2431/18. — Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: kraevoi—krd.sudrf.ru (data obrashcheniya: 02.06.2022).
  6. Apellyatsionnoye opredeleniye Rostovskogo oblastnogo suda ot 07.02.2018 goda po delu № 22-763/18. — Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: oblsud—ros.sudrf.ru (data obrashcheniya: 26.05.2022).
  7. Apellyatsionnoye opredeleniye Verkhovnogo suda Respubliki Komi ot 27.09.2017 goda po delu № 22-2217/17. — Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: vs—komi.sudrf.ru (data obrashcheniya: 19.05.2022)
  8. Trokhov. S.V. Nezakonnoye vozmeshcheniye naloga na dobavlennuyu stoimost: voprosy ugolovno-pravovoy kvalifikatsii / S.V.Trokhov // Sudia. – Moskva. 2020. — Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: http://www.consultant.ru/law/podborki/ugolovnaya_otvetstvennost_za_nezakonnoe_vozmeschenie_nds/ (data obrashcheniya: 06.06.2022).
  9. Vasilyeva. M.V. Meropriyatiya po presecheniyu nalogovykh prestupleniy i ukloneniy ot uplaty nalogov fizicheskimi litsami / M.V. Vasilyeva M.V., L.V. Perekrestova. G.Ya. Chukhnina. — Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: https://cyberleninka.ru/article/n/meropriyatiya-po-presecheniyu-nalogovyh-prestupleniy-i-ukloneniy-ot-uplaty-nalogov-fizicheskimi-litsami-1 (data obrashcheniya: 27.05.2022).
  10. Belov. E.V.. Kharlamova. A.A. Nalogovyye prestupleniya: ugolovnaya otvetstvennost. problemy kvalif-ikatsii. Nauchno-prakticheskoye posobiye / E.V. Belov. A.A. Kharlamova: pod red. N.G.Kadniva. — El-ektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: https://www.studmed.ru/belov-e-v-harlamova-a-a-nalogovye-prestupleniya-ugolovnaya-otvetstvennost-problemy-kvalifikacii_4254b556a87.html (data obrash-cheniya: 22.05.2022).
  11. «KonsultantPlyus» [Elektronnyy resurs]: Postanovleniye Konstitutsionnogo suda RF ot 09.07.2019 N 27-P g. Moskva «Po delu o proverke konstitutsionnosti polozheniy stati 199 Ugolovnogo kodeksa Rossiyskoy Fed-eratsii v svyazi s zhaloboy grazhdanina D.N. Alganova». – Elektronnyye tekstovyye dannyye. – Rezhim dostupa: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_328817/ (data obrashcheniya: 05.06.2022).
  12. Prigovor Sverdlovskogo rayonnogo suda g. Kostromy po delu № 1-137/2019 ot 12 sentyabrya 2019 g. – Tekst: elektronnyy. – Rezhim dostupa: https://sudact.ru/regular/doc/v7y3WrgrX6m1/ (data obrashcheniya: 01.06.2022).

.

315