TIME OF COMMISSION OF THE TAX CRIME

JOURNAL:

« SCIENTIFIC NOTES OF V.I. VERNADSKY CRIMEAN FEDERAL UNIVERSITY. JURIDICAL SCIENCE»,
Section CRIMINAL LAW AND CRIMINOLOGY; CRIMINAL ENFORCEMENT LAW

Publication text (PDF): Download

UDK:343.2/.7

AUTHOR AND PUBLICATION INFORMATION

AUTHORS:

Tsukanov A. N ., Prosecutor’s Office of the Kursk region

TYPE: Article

DOI: https://doi.org/10.37279/2413-1733-2021-7-1-154-160

PAGES: from 154  to 160

STATUS: Published

LANGUAGE: Russian

KEYWORDS:tax crime, time of commission of the crime, continuing crime, continuing crime.

ABSTRACT (ENGLISH):

The question of determining the time of committing a tax crime is quite complex both in theory and in practice. Dispositions of articles on evasion of taxes, fees and insurance premiums indicate a mandatory feature of the objective side – the failure to submit mandatory documents; the doctrine and law enforcement practice are guided by the fact that it is criminal to fail to pay mandatory payments, and not the fact of an unsubstantiated declaration (other mandatory documents), therefore, the time of committing a tax crime is the failure to receive funds to the budget.

The situation is complicated by the fact that the doctrine of criminal law lacks a unified approach to under-standing whether to consider tax crimes as continuing or c ongoing. In the article the resolution of this question: if the taxpayer submits a false Declaration within three years, his act should be regarded as the offense continued in the case of non-Declaration of the actions of the taxpayer should be regarded as a continuing offence, which starts with the date of the first unpaid and ends as a result of restraint by law enforcement or the occurrence of other events that prevent the further continuation.

 

Время совершения налогового преступления – это период между первой неуплатой обязательных платежей до момента истечения установленного налоговыми органами срока на добровольное погашение задолженности по налогам и другим обязательным платежам.

Несколько иной вывод должен напрашиваться при буквальном толковании диспозиций налоговых статей УК РФ – момент непредставления декларации или представление ложной декларации. Наименование норм может свидетельстввовать, что моментом окончания налогового преступления является уклонение лица от уплаты обязательных платежей в соответствующий бюджет.

Сказанное требует определения термина «уклонение». Так, П.С. Яни под уклонением понимает осознанное распоряжение денежными средствами, которые согласно закону, должно перечислять в бюджет государства [1, с. 48]. Уклонение – это непосредственная неуплата налоговых платежей, что влечет непоступление денежных средств в бюджет государства, наносит ему вред и оказывает негативное влияние на деятельность госорганов [2, с. 58.]. Именно непоступление доходов в бюджетную систему государства является ratio legis криминализации таких деяний.

Верховный Суд РФ указывает, что общественная опасность уклонения от уплаты налогов и сборов — есть умышленное невыполнение конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы и «заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации» [3] (выделено авт). Следовательно, позиция Верховного Суда РФ выглядит более последовательной, т.к. отражает сущность налоговых преступлений. Учитывая, что общественная опасность заключается не неподаче декларации, а не в уплате, диспозиция ст. 198, 199 УК РФ выглядит неудачной.

Кроме того, подача декларации (иных обязательных документов) или предоставление ложной декларации не всегда является обязанностью налогоплательщика. В соответствии со ст. 396 НК РФ сумму налога для юридических лиц исчисляет сам налогоплатильщик, для физических лиц размер налоговых выплат исчисляет налоговый орган. Таким образом в отдельных случаях представление декларации или иных документов от налогоплатильщика не требуется, что исключает возможность привлечения его к уголовной ответственности в случае неуплаты налогов и иных обязательных платежей. Таким образом, возвращаясь к вопросу определения времени совершения налогового преступления можно сделать вывод о том, что таковым является время неуплаты обязательных платежей в соответствии с теми сроками, которые определяет налоговое законодательство для каждого обязательного платежа. «…Сам факт непредставления налоговой декларации не является преступлением, т.к. налоговое законодательство РФ не связывает ее подачу с выполнением обязанности по уплате налогов» [4]. Административное законодательство предусматривает ответственность за нарушение сроков подачи декларации (расчета по страховым взносам) (ст. 15.5 КоАП РФ), грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности (ст. 15.11 КоАП РФ), поэтому непредставление декларации в установленный срок или ложной декларации является административным правонарушением. Правонарушение, предусмотренное ст. 15.11 КоАП РФ не является длящимся, поэтому суды признают днем совершения данного административного правонарушения день, следующий за окончанием налогового периода, в котором допущено соответствующее правонарушение. Как в доктрине [5, с. 43], так и правоприменительной практике [6] по данному вопросу сформирована единая позиция.

Для правоприменительной практики время совершения налогового преступления является крайне важным и одновременно крайне сложным вопросом. Момент окончания такого рода деяния определялся по следующим критериям:

–          дата уплаты налога;

–          дата предоставления налогоплательщиком первичной налоговой декларации в налоговые органы;

–          дата предоставления уточненной налоговой декларации;

–          дата завершения налогового периода [7, с.174].

В научной литературе одна группа ученых относит налоговые преступления к длящимся [8, с. 74; 9, с. 85], другая – к продолжаемым преступлениям [10, с.63].

Пленум Верховного Суда СССР от 04.03.1929 «Об условиях применения давности и амнистии к длящимся и продолжаемым преступлениям» (далее — Постановление Пленума 23) под длящимся преступлением понимал «действие или бездействие, сопряженное с последующим длительным невыполнением обязанностей, возложенных на виновного законом под угрозой уголовного преследования». В современных судебных решениях содержатся следующие определения: «Длящееся преступление складывается из ряда юридически тождественных деяний, объединенных единым умыслом, единством объекта посягательства и преступных последствий. … То есть длящееся преступление невозможно разделить на разные составы преступлений в силу их схожести, единства цели и последствий [11].

Генпрокуратура РФ длящее преступление определяет, как совершение одного преступного деяния в течение определенного периода времени [12]. Европейский суд по правам человека (далее – ЕСПЧ) указывает: «длящееся преступление состоит из отдельных деяний, объединенных общей целью, представляющих собой одно и то же преступление и связанных тем, что они осуществлялись одним и тем же способом, произошли примерно в одно и то же время и преследовали одну и ту же цель» [13].

Современная уголовно-правовая доктрина длящееся преступление чаще всего определяет, как преступление, «при совершении которого действия или бездействие сопряжено с последующим более или менее продолжительным невыполнением обязанностей, возложенных на виновного законом под угрозой уголовного наказания» [14, с. 511–512]. Довольно необычную позицию занимает Н.Г. Иванов, утверждая, что длящихся преступлений не существует [15, с. 39]. Действительно, дезертирство, побег из мест лишения свободы и иные аналогичные по конструкции составы преступлений считаются длящимися преступлениями, где моментом юридического окончания преступления является момент оставления воинской части или покидание места содержания под стражей, а фактический – когда виновное лицо само вернулось или его задержали. Прав в этом смысле Н.С. Таганцев, когда говорит, что после совершения преступного деяния наступает преступное состояние. Еще более емко по данному вопросу говорил В. Спасович: «Если допустить понятие длящегося преступления, то под это понятие надобно бы, конечно, подводить и кражу, когда вор не возвратил краденого и постоянно пользовался им или, когда он употребил в свою пользу деньги, вырученные продажею краденого» [16, с. 311]. Поэтому следуя логике «классиков» уголовного права, мнение современных ученых, основанное на позиции Верховного Суда РФ, определяющих, что неуплата налога (сбора) – длящееся преступление, то есть оно продолжается до момента, пока недоимка не будет добровольно погашена или взыскана [17], следовало бы расценивать критически. Но вопрос заключается в том, что налоговое преступление может быть начато в один момент, а закончено в другой, и законодатель оговаривает, что неуплата налогов и других обязательных платежей становится преступлением, когда в течение трех финансовых лет лицо не заплатило соответствующую сумму налогов. Иными словами, так называемое «преступное состояние» еще не возникло с момента первой неуплаты, т.к. размер недоплаченных налогов в первый год может не соответствовать законодательным критериям крупного (или особо крупного) размера – криминообразующему признаку всех налоговых преступлений. Полагаем, окончание налогового преступления следует определять не с момента «как недоимка не будет добровольно погашена или взыскана», а с момента, когда денежные средства не поступили в установленный налоговыми органами срок. Сходная позиция наблюдается среди процессуалистов. Так, Э.В. Чалабаева предлагает закрепить возможность следственных органов начинать процедуру предварительного расследования уже на этапе фактического истечения срока уплаты налогов [18]. Такая позиция автора обосновывается целями сохранности как можно большего объема доказательственной базы. Действительно, в соответствии с п.3 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны направить материалы в правоохранительные органы по истечении двухмесячного срока, отводимого на добровольное исполнение требования об уплате налоговых платежей. За данный период недобросовестные налогоплательщики могут уничтожить доказательства преступной деятельности, а также скрыть имущество, за счет которого возможно возмещение ущерба. Требование п.3 ст. 32 НК РФ соответствует принципу налоговой юрисдикции (ст. 108 НК РФ), в соответствии с которы основанием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в законную силу. Требование налогового органа об уплате обязательных платежей является юридическим фактом, подтверждающим неуплату, а предоставляемый законом двухмесячный срок для добровольной уплаты – в определенной степени «золотой мостик», позволяющий избежать уголовного преследования.

Под продолжаемым преступлением Генпрокуратура РФ понимает преступление, складывающееся из ряда юридически тождественных деяний (действия или бездействия), направленных к единой цели, объединенных единым умыслом, единством объекта посягательства, возможных преступных последствий и квалифицируемых как одно преступление [19]. Аналогичное понимание можно встретить в решениях российских судов [20]. ЕСПЧ также определяет продолжаемое преступление как вид преступления, совершающегося в течение какого-то периода времени. ЕСПЧ налоговые преступления относит к продолжаемым. Так, в одном из решений данной международной судебной инстанции сказано: «Сторона совершала умышленное преступление (в частности, выразившееся в продолжительном сокрытии налогооблагаемых сумм в крупных размерах и в представлении недостоверной информации о расходах компаний налоговым органам в течение определенного периода времени) [21].

Таким образом, принципиальная разница между длящимися и продолжаемыми преступлениями заключается в непрерывности (длящиеся преступления) или периодичности (продолжаемые преступления) совершения противоправного деяния в форме действия или бездействия.

В этой связи следует поддержать мнение тех авторов, которые считают, что налоговые преступления могут быть как длящимися, так и продолжаемыми преступлениями [22, с.78]. Однако здесь важно обратить внимание еще на одну деталь: продолжаемые преступления в форме бездействия совершаться не могут. Данная позиция в науке является доминирующей [23, с. 16; 24, 25, 26, с.96]. Следовательно, если налогоплательщик представляет ложную декларацию в течение трех лет подряд, то его деяние следует расценивать как продолжаемое преступление, т.е. каждое из действий содержит в себе признаки состава преступления, но самостоятельным не является, т.к. является лишь этапом для реализации преступного единого умысла. В случае непредставления декларации действия налогоплательщика следует расценивать как длящееся преступление, которое начинается с момента первой неуплаты и заканчивается вследствие пресечения правоохранительными органами или наступлением иных событий, препятствующих дальнейшему продолжению.

REFERENCES

1. Yani P. S. Tax crimes. Article one. Tax evasion / / Legislator-stvo. — 1999. — No. 11. — pp. 46-54.
2. Zolotov M. A., Danilova E. E. Criminal-legal characteristics of tax crimes and problems of their qualification / / Actual problems of jurisprudence. — 2019. — № 3 (63). — P. 57-62.
3. Resolution of the Plenum of the Supreme Court of the Russian Federation No. 48 of 26.11.2019 «On the practice of applying legislation on Liability for Tax crimes by courts» / / Rossiyskaya gazeta. — N 276. — 06.12.2019.
4. Konovod A. A. The object and the objective side of tax evasion and (or) fees from an individual as the main guidelines in the investigation / / Izvestiya TulSU. Economic and legal sciences. — 2015. — №4-2. Electronic resource. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/obekt-i-obektivnaya-storona-ukloneniya-ot-uplaty-nalogov-i-ili-sborov-s-fizicheskogo-litsa-kak-osnovnye-orientiry-v-rassledovanii (accessed: 20.12.2019). — The text is electronic.
5. Nechiporenko V. G. About the administrative responsibility for gross violation of the rules of the accountant-tion of accounting and presentation of financial statements // Administrative law and process. — 2012. — No. 10. — P. 43-46.
6. The review of judicial practice in the courts of the Kamchatka region of cases of administrative offenses in the field of taxes and fees in accordance with Chapter 15 of the administrative code // Electronic resource. SPS «Garant». (date of reference: 12.06.2020) – — Electronic text.
7. Bobrinev R. V. On the issue of determining the moment of the end of tax crimes, the responsibility for which is provided for in Articles 198, 199 of the Criminal Code of the Russian Federation // Bulletin of Omsk University. The series «Law». — 2013. — №2(35). — 173-182.
8. Chernenko T., Silaev S. On the ratio of continuing and continuing crimes (on the example of tax evasion and fees) / / Criminal law. — 2010. — No. 4. — pp. 73-78.
9. Ulezko S. I. Comparative analysis of some provisions of the Ukrainian and Russian legislation on liability for tax crimes // Modern paradigms of legal com-parativistics in the aspect of the development of national legal systems: collection of scientific articles on mat. VII International Scientific and Practical Conf. Kiev-Rostov-on-Don.- 2012. — pp. 84-86.
10. Akhtyrskaya N. V. On the issue of the moment of the end of tax crimes provided for in Articles 198,199 of the Criminal Code of the Russian Federation // Bulletin of the Siberian Institute of Business and Information Technologies. — 2017. — №3 (23). — Pp. 62-66.
11. Resolution of the Presidium of the Rostov Regional Court of 19.02.2015 on N 44u-31/2015, Review of the appeal and cassation practice in criminal cases of the Perm Regional Court for the second half of 2014 (approved by the Presidium of the Perm Regional Court on 13.03.2015). / / Electronic resource. SPS «ConsultantPlus». (date of reference: 12.06.2020) – — Electronic text.
12. Order of the Prosecutor General’s Office of Russia from n 39, the Ministry of Internal Affairs of Russia from N 1070, the Ministry of Emergency Situations of Russia from N 1021, the Ministry of Justice of Russia from N 253, the FSB of Russia from N 780, the Ministry of Economic Development of Russia from N 353, the Federal Drug Control Service of Russia from N 399 from 29.12.2005 (ed.from 15.10.2019) «On unified accounting of crimes» // Electronic resource. SPS «ConsultantPlus». (date of reference: 12.06.2020) – — Electronic text.
13. ECHR resolution of 27.01.2015. «The case of Rohlena v. the Czech Republic (complaint N 59552/08) / / Bulletin of the European Court of Human Rights. Russian edition. — 2018. — № 1.
14. Criminal law of the Russian Federation. General part: Textbook for universities / Edited by V. S. Komis-sarov, N. E. Krylova, I. M. Tyazhkova. M.: STATUTE, 2012. — 879 p.
15. Ivanov N. G. The limitation of bringing to criminal responsibility for «continuing crimes» and the time of committing a crime / / Criminal law. — 2019. — N. 1. — p. 38-44.
16. Textbook of criminal law. Vol. 1 In / Spasovich. — S.-Pb.: Tip. I. Ogrizko, 1863. — 438 p.
17. Criminal liability for non-payment of taxes and fees / / Electronic resource. SPS «Consul-tantPlus». (date of reference: 12.06.2020) – — Electronic text.
18. Chalabayeva E. V. Actual problems of investigation of tax crimes // Proceedings of the Institute of Control Systems of the SSEU. — 2019. — Vol. 19. — No. 1. — P. 103.
19. The order of the Prosecutor General of Russia from n 39, Ministry of internal Affairs of Russia from N 1070, EMERCOM of Russia No. 1021, the Ministry of justice of Russia No. 253, FSB of Russia from N 780, the Ministry of economic development of N 353, Federal drug control service of Russia No. 399 dated 29.12.2005 (ed from 15.10.2019) «On the uniform crime reporting» // Electronic resource. SPS «ConsultantPlus». (date of reference: 12.06.2020) – — Electronic text.
20. Resolution of the Moscow City Court of 19.05.2016 N 4u-2304/2016, Resolution of the Moscow City Court of 15.04.2013 on N 4u/2-2400, Resolution of the Moscow City Court of 27.07.2012 on N 4u/2-6107 // Electronic resource. SPS «ConsultantPlus». (date of reference: 12.06.2020) – — Electronic text.
21. ECHR Ruling of 21.01.2003 » The case of Veeber v. Estonia (N 2)» (complaint N 45771/99) / / Electronic resource. SPS «ConsultantPlus». (date of reference: 12.06.2020) – — Electronic text.
22. Lutsenko S. I. Continuing and continuing crimes / / SPS ConsultantPlus. 2019; Musostov A. B. The moment of the end of tax crimes // The world of politics and sociology. — 2018. — No. 12. — pp. 78-81.
23. Galakhova A.V. Questions of the qualification of crimes in criminal law and judicial practice (according to the signs of the objective side) / / Russian investigator. 2010. N 14. p. 16-22.
24. Inogamova-Hegay L. V. Conceptual foundations of competition of criminal law norms: Monografiya. M.: NORM, INFRA-M, 2015. — 288 p.
25. Lutsenko S. I. Continuing and ongoing crimes // Electronic resource. SPS «Consul-tantPlus». (date of reference: 12.06.2020) – — Electronic text.
26. Kirillova E. A., Suslikov V. N., Bogdan V. V., Baibarin A. A., Sheveleva S. V. Mobile real estate: legal status and principles of succession / / Journal of Advanced Studies in the field of Law and Economics. — 2015. — Vol. 6. — No. 1. — pp. 96-103.